内容提要：本文立足宁夏作为西部地区转型发展先行区的战略背景，以营改增改革实施以来的行业、企业为研究对象，从营改增的减税减负效应、抵扣效应、对企业经营行为的调整效应、产业分工效应四个方面进行具体分析，得出宁夏营改增政策的微观效应。具体表现为：减税规模不断扩大；增值税的抵扣效应明显；企业扩大经营规模、设备更新加快、议价能力提升；经济内生动力逐渐增强，分工效应凸显。随着改革的全面深入，建议税务部门应加大对税负上升企业的辅导力度，不断提升税收征管水平，积极培育税收增长新动能。

关键词：营改增 政策效应 微观视角

营改增改革是实施结构性减税政策的主要内容，也是我国推进供给侧结构性改革的重要组成部分。试点改革自2012年1月1日从上海开始，至2016年5月1日的全面实施，五年半的时间实现了对货物和劳务的全覆盖。全面实施营改增实质是对我国流转税制结构的转换和重构，涉及行业多、范围广，对地方经济社会影响重大。基于微观层面的营改增效应问题已成为众多学者关注的热点，如从行业角度讨论营改增的减税效应和分工效应（范子英、彭飞，2017；陈钊、王旸，2016）、营改增对企业的投资、议价能力及经营效益的影响（童锦治等，2015；袁从帅等，2015）,试点过程中企业实际税负的研究等（潘文轩，2013；田志伟、胡怡建，2013）。已有文献皆以全国为研究对象探讨改革的微观效应，对地方行业及企业的具体特征关注较少。鉴于此，本文立足宁夏作为西部地区转型发展先行区的战略背景，以营改增改革实施以来的行业、企业为研究对象，从营改增的减税减负效应、抵扣效应、对企业经营行为的调整效应以及对产业的分工效应四个方面进行具体分析。

一、营改增的减税减负效应

实施营改增由于消除了营业税的重复征税，形成了完整的税收抵扣链条，最直接的效果是国家减税，企业减负。根据营改增2013年至2016年试点减税统计分析，宁夏在营改增实施过程中“只减不增”的改革目标已经实现，减税效应明显，具体可从整体减税规模、行业减负水平和产业链减负效果三个方面展开分析。

（一）整体税负只减不增

通过对减负规模、减负额和税负率3个指标进行比较分析，宁夏实施营改增试点以来的基本结论为以下三个方面。

1.行业整体实现减负。截至2016年12月底，宁夏营改增试点纳税人共99672户，其中“3+7”行业24237户，四大行业75435户。“3+7”行业减税和税负无变化23746户，占试点纳税人总户的97.97%；增税491户,占试点纳税人总户的2.03%。四大行业2016年5－12月减税和税负无变化74467户，占试点纳税人总户的98.72%；增负968户，占试点纳税人总户的1.28%。营改增试点行业整体减负规模明显。具体见表1：

从行业整体减税额来看，2013年8月至2016年12月，“3+7”行业净减税12.25亿元；2016年5—12月份，四大行业累计减税3亿元；原增值税行业因营改增增加抵扣净减税28.36亿元。2013年至2016年营改增减税总额达43.61亿元，见表2。

2.减税额逐年增加。宁夏自营改增试点以来，各年减税额不断增加。2013年营改增减税0.71亿元。2014年营改增部分行业扩围减税进一步增加到2.62亿元，比上一年增长228.17%；2015年营改增平衡过渡减税增长为3.67亿元，比上一年增长40.08%；2016年全面实施营改增减税大幅增加到8.25亿元，比上一年增长124.80%，这说明随着营改增向纵深发展，减税成效逐步得以体现，总体减负成效显著。减税主要来自于三个方面：一是试点一般纳税人直接减税，4年累计减税11.46亿元；二是下游企业新增抵扣减税，4年累计减税28.36亿元。该数据反映了营改增不但对试点服务企业减税，同时对试点服务企业的下游工商企业由于取得增值税发票抵扣而减税，从而形成试点企业和下游企业产业链双向减税效应；三是试点小规模纳税人减税面达100%，4年累计减税3.79亿元，成为此次税制改革最广泛的受益群体。见表3。

3.税负率逐渐降低。随着营改增的深入推进，“ 3+7”行业税负率呈下降趋势。其中：交通运输业由3.98%降为2.32%，降幅41.70%；邮政服务业由3.0%降为1.67%，降幅44.3%；电信服务业由3.0%降为1.37%，降幅54.3%；部分现代服务业由3.24%降为2.99%，降幅7.71%。见表4。

四大行业税负率除建筑业外均呈下降趋势。建筑业由2.85%增为3.07%，增幅7.72%；房地产业由4.80降为4.24%，降幅11.67%；金融业由3.56%降为2.94%，降幅17.41%；生活性服务业由2.7%降为2.58%，降幅4.44%。见表5。

（二）行业减负差异较大

实施营改增总体减负成效显著，但行业之间减负差异明显，为了客观地反映营改增行业减负效果，本文分别对“3+7”行业和四大行业进行比较分析。

1.“3+7”行业减负分析。如图1所示，2013年至2016年，

“3+7”行业中广播影视减负48.56%；电信业减负48.43%，物流辅助减负44.09%，信息技术服务减负37.83%，有形动产租赁服务减负33.76%，文化创意服务减负33.59%，鉴证咨询服务减负28.34%，研发和技术服务减负26.70%，交通运输业减负25.04%，邮政业减负22.37%，“3+7”行业平均减负32.27%。

2.四大行业减负分析。2016年5－12月四大行业中建筑业增负4.2%，房地产业减负5.63%，金融业减负8.29%，生活服务业减负22.82%。四大行业平均减负6.28%。见图2。

就税负降幅而言，扩围试点的现代服务业中新增的6个试点行业在改革前均使用营业税5%的税率。若试点企业营改增前为一般纳税人，其税负降幅随着增值率的下降而上升。如表6所示，企业实际增值率为100%时，税负降幅为40%，营改增后企业税负无变化的增值率临界值为500%。当该企业为小规模纳税人时，改革后税负降幅则为41.75%[1]。由于营改增是我国结构性减税的重要举措，并不代表简单的普惠式减税，所以部分企业行业税负会出现不减反增的现象，如上述分析中建筑业税率增负4.20%,这与该行业作为劳动密集型的人力成本中间投入无法抵扣、固定资产更新时间较长等因素有关。但从长远看，营改增政策的全面实施，为提高生产性服务业专业化分工程度、加快现代服务业与先进制造业的融合发展创造了良好的税制环境。

（三）产业链减负更为显著

全面实施营改增不但消除了对试点企业的重复征税，减轻了试点企业税收负担，更为重要的是消除了试点企业与下游企业之间的重复征税，减轻了产业链税收负担。

1.产业链减负比较。2013年8月至2016年4月，“3+7”行业合计减负8.03亿元，“3+7”行业试点企业为下游原增值税纳税人减负10.22亿元，下游原增值税纳税人减负是试点企业的1.27倍。2016年5月至12月，“3+7”行业和四大行业合计减负7.22 亿元，“3+7”行业和四大行业试点企业为下游原增值税纳税人减负18.14亿元，下游原增值税纳税人减负是试点企业的2.51倍。

2.“3+7”行业和四大行业间接减负流向。“3+7”行业和四大行业营改增后开具的增值税专用发票对下游增值税纳税人增加抵扣的减负影响主要看增值税专用发票的实际抵扣情况。2016年5至12月，“3+7”行业和四大行业增值税实际抵扣：流向原增值税业务行业占98.87%，其中依次为其他行业89.12%，批发和零售业8.16%，电力、热力、燃气及水生产和供应业0.93%，制造业0.58%，采矿业0.07%，农牧渔业0.01%；流向“3+7”行业占1.13%，其中部分现代服务业0.5%、交通运输业0.48%、电信业0.14%、邮政业0.01%。

二、营改增的“抵扣效应”

营改增实施以来，所涉及的改革行业通过实施进项税额抵扣、消除重复征税所带来的减税效应已成为共识。从企业角度来看，不同的征税模式下对企业的利润影响不同，因此，从理论和现实角度讨论由增值税抵扣效应所带来影响有其重要的意义。

假设企业在营业税模式下的零售价格为P_b (含营业税），在增值税模式下的零售价格为P_v(含营业税）,销量分别为Q_b、Q_v  。此时，企业在两种征税模式下的净利润为：

其中，δ_b为征收营业税模式下的企业净利润，δ_v为征收增值税模式下的企业净利润，T_b,T_v,T_I  分别为营业税税率、增值税税率和企业所得税税率，c为企业可抵扣的物资成本，ω为企业不可抵扣的进项成本（如人力成本），d₀ 为上一期购入的固定资产当期折旧，d₁ 为当期购入固定资产当期折旧。在增值税征税模式下，因为允许抵扣当期的固定成本和物资成本，所以税后净利润比营业税征收模式下高，可得出进项物资成本降低c×T_v ，固定资产成本降低d₁×T_v 。公式（2） 减去公式（1）可得出营改增之后企业净利润的变化为： 

由公式（4）可以看出，企业利润变化对于企业进项采购和固定成本投资的偏导数大于零，说明如果企业增加采购和固体资产的投入不会影响净利润，在不考虑其他因素的情况下会带来利润的增加。进项税额抵扣使得企业进一步降低采购成本和投资成本，营改增的抵扣效应显现。

从具体企业的实践来看，位于宁夏宁东能源化工基地的国电浙能宁东发电有限公司仅2016年5至12月抵扣不动产增值税进项税达2908万元，基建设施投资的不断扩大为企业转型升级奠定了坚实基础。尤其是第三产业固定资产投资步伐加快，2016年完成投资2031.85亿元，增长17.1%。随着增值税抵扣链条的打通，该企业购买服务成本下降，提升了服务行业的市场竞争力，形成了良好的产业导向，从而吸引更多资源包括民间资本向服务业集聚。同时，通过增加抵扣激活企业上下游产业链，2016年宁夏规模以上工业产品库存下降10%以上，规模以上企业工业产品生产成本每万元下降100元左右。新增不动产抵扣减税因素有力支撑了房地产业“去库存”，2016年全区商品房销售面积966.1万平方米，比2015年增加126.94万平方米，增幅达15.13%。增值税的抵扣机制激励企业增加固定资产的购进及设备更新，扩大经营规模。在拉动服务业发展的同时，营改增也极大地促进了制造业发展。抵扣链条打通后，包括原增值税企业在内的制造业企业外购服务、不动产等支付的增值税都可以抵扣，税负进一步减轻，营改增政策红利进一步显现。

三、营改增对经营行为的调整效应

营改增从微观经济影响看，主要是对试点企业经济行为的影响，可归纳为议价能力提升、设备更新加快、组织结构优化等三个方面。

（一）议价能力提升

营改增对企业行业最为直接的影响是定价方式。营改增后企业缴纳的增值税为价外税，增值税作为价外税依附于价格之外。在市场定价规则下，减税利益自然会在上下游企业之间通过定价博弈来消化，结果也必然是根据供求由双方共享。因此，营改增的税收变动不但影响试点企业利润，也会传导影响到下游企业利润。大多数营改增试点企业，在营改增后都不同程度调整了定价策略，根据服务对象特点来制定差异化定价方式。例如全国500强建筑业企业之一的宁夏煤炭基本建设有限公司主要经营房屋建筑、机电安装、管道工程等，2016年5至12月缴纳增值税1875万元，如果按以前缴纳营业税计算需要交纳3123万元，同比下降了39.97%，减税1248万元。该企业将增值税抵扣机制运用到市场开发、采购、结算、核算、计税缴税等各个业务环节，成本大幅下降让企业在价格谈判上有了更大的竞争优势，实现了降低税负、扩大经营的目的，为企业稳保全国煤炭系统十大建筑企业综合实力第一的位置起到了积极作用。

（二）设备更新加快

营改增前，服务企业缴纳营业税，外购设备和不动产发生的增值税不允许抵扣。营改增后，服务企业征收增值税，不但外购材料、服务发生进项税允许抵扣，外购设备和不动产增值税也允许抵扣，从而使得外购设备成本大致降低14.53%即：17%/(1+17%)，外购不动产成本大致降低9.91%即：11%/(1+11%)，对于企业加快设备更新和商业不动产购置产生了较大激励效应。2016年全区设备投资申报抵扣进项税额43.86亿元，加上5至12月新增不动产申报抵扣进项税额3.02亿元，两项合计抵扣进项税46.88亿元。基建设施投资的不断扩大为企业转型升级奠定了坚实基础。

（三）组织结构优化

营改增税制的转换倒逼企业不断调整生产经营方式，完善优化内部组织结构，提升了企业内生动力。例如银川凯宾斯基饭店2016年5至12月餐饮、住宿、会议服务实现收入7122万元，缴纳增值税233万元。该企业从加强成本核算、规范内部管理着手，对餐饮、住宿所需食材、易耗品供应商重新进行招投标，与农业合作社重新签订采购合同，不断规范进货渠道、取票范围、财务核算和纳税申报，及时索取专用发票抵扣进项税，企业累计减税145万元，税负下降了41%。

四、营改增的产业分工效应

全面实施营改增以消除商品和服务往来中的重复征税、完善增值税抵扣链为核心，改革企业可以将中间投入在纳税时扣除，因此有效地推动了跨地区的分工与协作。在营改增的助力下，宁夏经济结构调整优化效果明显，经济内生动力逐渐增强，营改增在具备产业互联的企业中产生了明显的分工效应。

通过协作分工提升产业能级。营改增后，企业服务部门独立出来，再向原企业提供服务，虽然需要缴纳增值税，但可以抵扣，从而使企业内部服务部门既能独立建立法人机构，又不影响企业税收负担。由于扫除了企业主辅分离税收障碍，促使一些研发、设计、营销等内部服务部门从主业剥离，成为效率更高的创新主体，实现了主业更聚焦、辅业更专业。服务业的快速发展带动了第三产业的高速增长，2016年宁夏第三产业增加值1434.6亿元，同比增长达9.1%。第三产业占全区生产总值的比重由2012年的41.6%提高到2016年的45.5%，有力推进了宁夏产业结构的持续优化。目前，全区部分规模以上的企业改变了“大而全”的经营模式，通过主辅分离、专业化协作为企业带来新的利润增长点，也形成了新的经济增长动力，成为供给侧结构性改革的有效抓手。例如宁夏京能电力宁东发电有限责任公司主要从事火力发电建设、生产、经营及管理，电力、热力销售，电力工程技术咨询和电力物资采购，在营改增后，企业将后勤管理服务剥离和外包给京能电力后勤服务有限公司宁东分公司。一方面企业能够专注于自身核心业务的开发和拓展，增强企业核心竞争力；另一方面因接受京能电力后勤服务有限公司提供的企业管理服务，形成增值税进项抵扣。营改增后累计抵扣服务业进项税额300.81万元，企业整体税负下降。

推动产业互联，有利于新兴业态发展。由于打通了二三产业税收抵扣链条，制造业企业外购服务、不动产等支付的增值税都可以抵扣，使无论是内部提供服务还是外部提供服务均不影响企业税负，减轻了服务外包税负，有利于促进服务外包发展。在拉动服务业发展的同时，也促进了传统制造业企业转型升级，推动新兴业态发展。由于新兴业态大都处于设备投入更新阶段，营改增后获得较多进项抵扣，不但使这些企业本身得到较大减负，同时又向下游企业提供服务，下游企业增值税一般纳税人因取得增值税发票增加进项抵扣，营改增形成了服务企业进项设备抵扣和下游增值税进项抵扣的双重抵扣双向减负效应。同时，营改增降低了科技研发、科技服务企业税负，有利于增加投入、提高效益，增强科技研发和服务企业发展动力，形成对创新供给的激励。营改增的产业分工效应以期达到两个目标：一是营改增背景下生产性服务业能够对外经营原先仅自给自足的业务，进一步扩大经营范围。二是通过服务外包需求的扩大，使得一部分改革前经营营改增业务的企业在改革后经营收入显著增加，使其能够与下游的制造业形成完整的增值税抵扣链条。宁夏坚持创新驱动发展，进一步引导产业互联发展。例如在省域信息数据共享平台建设过程中，政府积极培育市场主体，发展信息产业，加快工业企业在互联网环境下的业务创新和组织变革。通过引进和培育企业开展大数据创新应用，发展互联网+新业态，以企业为主体开展智慧民生、智慧产业类投资建设，积极引进区外有实力的企业在本地设立子公司，形成区外资金、人才、技术优势与本地长期运维服务优势结合。通过扶持中卫西部云基地、银川大数据中心、iBi育成中心发展等大数据产业发展，聚焦煤炭、电力、枸杞、葡萄等重点产业，推动大数据在研发、生产、管理、经营、售后等全流程各环节的应用，催生新业态、新模式，培育增长新动能，形成以互联网技术为中心的智慧产业链。为促进生产性服务业企业做大做强、提高生产性服务业专业化分工程度、加快现代服务业与先进制造业的融合发展创造了良好的税制环境。

五、分析结论与政策建议

自2013年8月1日实施营改增试点以来，宁夏主动适应经济发展新常态和营改增改革发展需要，从微观视角营改增的政策效应分析结论可以看出：试点行业、企业层面呈现出改革红利，主要表现为减税规模不断扩大，产业链减负显著；增值税的抵扣效应明显，消除重复征税的制度安排激励企业扩大经营规模、设备更新加快、议价能力提升；经济内生动力逐渐增强，分工效应凸显。为了加快推进征管改革的步伐，构建新形势下的税源管理体系，避免因短期收入下降影响全区财政收入的稳定增长，本文提出以下政策建议：

（一）推动顶层设计优化税收实体法律制度

营业税平移过渡的政策设计在改革试点初期对平稳推动改革试点发挥了积极作用，但与增值税制度设计也产生了“水土不服”的矛盾，尤其是有些操作与实际业务不符造成涉税业务处理无据可依。需要从顶层设计上按照行业特性和税制特征制定科学合理的增值税政策。

在征税方法上，建议适时取消简易计税方法。过度使用简易征税，导致部分行业税负不平衡及抵扣链不完整。例如在对建安行业的调研过程中，不管是公司负责人还是财务负责人都对选择建简易计税较为热衷的原因是其认为选择简易计税核算简单、降负直接，而且同营业税核算基本类似，这种做法使得纳税人适应增值税税制的进程变缓；同时，与该行业关联的商品混凝土、砂石等行业实行简易计税在营业税税制时期对降低企业税负是具有积极作用的，但营改增之后所有行业的抵扣链条已经打通，如果仍然选择简易计税方式，上下游企业间的税率不均衡将对整个建筑行业的结构调整产生不利印象。因而过度依赖简易计税实现税负下降将最终导致增值税抵扣链条的不完善，从而影响整个税制改革的目标。

在税率设置上，建议简化税率。税率档次过多不符合增值税征税原理，也不符合世界各国增值税税率设置的常规。因为，税率档次越多，征纳成本就会越高，征管难度就会越大，而纳税人的遵从风险就会越高。建议应在前期简化增值税率的基础上进一步简化税率至1-2档，以降低企业的核算成本，降低税务机关的征管难度。

（二）构建征管大数据平台提升税收征管水平

营改增后给税务机关带来征管难度体现在管户数量增加、涉税事项复杂、税收执法风险高等问题。例如对于一般纳税人和小规模纳税人异地报验登记时，由于目前全国一般纳税人还没有统一的数据查询平台，小规模纳税人代开发票的形式让很多小规模纳税人异地项目管理游离于税务机关的管辖之外，这都给项目地税务机关增加了征管难度。因此，在完善税收政策顶层设计后，应着力解决基层征管方面的实际问题。如明确未按规定异地报验登记和预缴税款的征管措施；完善对跨地区预缴税款的数据监管和风险防控等。国家税务总局应制定或授权省级税务机关尽快制定分行业征管的操作指南，破解基层税务机关征管难的问题。同时，进一步深化国地税合作，推进税收征管信息共享平台建设，组织力量做好数据口径的标准统一工作，从分行业建立税收管理数据分析平台入手，形成数据平台监管的现代税收管理体系，为加强行业税收风险防控提供坚强后盾，进一步降低基层税务干部的税收执法风险。

（三）加大对税负上升企业的辅导力度

由于市场本身的结构和供求关系使得增值税税负转嫁在很多情形下难以实现，因此形成不同行业之间的税负差异，建筑业的表现尤为突出。在调研过程中课题组发现，能否取得有效的票据成为很多建安企业降低税负、规范财务核算的关键，而这些企业在材料采购中有很多发票难以取得，比如，工程项目施工对零星材料的采购往往通过现金，在市场交易过程中难以取得合法有效的发票，加之部分材料供应商纳税遵从度不高，在卖方市场状态时为逃避纳税义务对开具发票存在抗拒心理。如果纳税人通过集中采购又会增加采购成本，更是无法满足工程临时所需。因此，在实践中产生了部分行业税负增加短期难以解决的问题。建议税务机关应深入进行调查研究，认真查找原因，持续开展营改增政策大辅导活动，帮助企业优化经营管理模式，提高财务核算水平，引导企业用好增值税抵扣机制，用足税收优惠政策，通过“应抵尽抵、应享尽享”降低税负。特别是对税负有所上升的建筑业，建议行业主管部门要做好政策评估等工作，与税务部门密切配合加强对企业的指导，帮助企业通过技术革新、制度创新降低成本，简化计税方法减轻税收负担。针对鼓励类产业，积极探索政府性基金支持和财政补贴措施，扶持税负上升企业发展。

（四）完善配套政策措施减少对地方财政的影响

营改增的税制改革使得中央和地方的财政重新划分，而地方财政收入则更多依赖于增值税。虽然为了确保改革的深入推进，营改增后中央在财政转移支付和增值税税收地方留存上予以了调整，但从长远来看，要深化税制改革必须配套完善与之相应的财政体制改革。首先应建立财权与事权相匹配的财政转移支付措施。如果按一刀切的方式实行中央和地方共享，对不同经济发展条件的省区，其地方财政收入的差异会进一步加大，将会造成地方政府在税源上的博弈而引发招商引资的恶性竞争。建议一方面针对东、中、西部省区的经济发展状况和行业发展情况，设置增值税相应的预算级次来充分保障地方财政收入；一方面应当充分发挥税制改革后的财政转移支付的作用，真正实现通过财政和税收来调节经济发展，引导地方政府按照国家财政补贴支持政策引入符合地方优势的特色产业，减少因争夺税源而产生的产业无序发展。最后，应尽快开征环境税等新的地方税种，加快房产税及资源税的改革步伐，建立以财产税为主体的地方税收体系，缓解增值税改革压力。通过进一步完善地方税制，将地方主体税种明确下来，制定行之有效的新税种征管措施。坚持事权与财权相结合的原则，明确地税征管范围，采取各征各税的措施，确保分权的合理性。

（五）积极培育税收增长新动能

建议政府积极引进国内外金融机构在宁夏设立分支机构，支持本地银行和股份制银行拓展业务范围，提高市场占有份额，增加税收贡献率。发展现代服务业，推进旅游、餐饮等传统服务业提档升级，形成有效持续的消费热点，增加消费领域税收。充分利用外购服务和不动产允许抵扣等营改增政策，着力打造现代纺织、生物医药、葡萄、枸杞等特色优势产业，使其成为促进税收增长的“新引擎”。优先发展新型煤化工、石油化工、新材料、新能源、先进装备制造等产能利用率、资本收益率较高的主导产业，培育新的税收增长点。加强《宁夏回族自治区税收保障办法》的落实力度，建立由党政领导、财税主责、部门合作、社会协同、公众参与的税收共治格局，形成协税护税、综合治税的强大合力，通过大力开展综合治税堵漏增收，不断提升地方财力。

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课题组组长：张曙东

课题副组长：任剑英  陈连书

课题组成员：张  绚  王世军  樊建义   田玉林   胡菲菲    敬光明  杨建宁

执     笔：胡菲菲  张  绚  田玉林  敬光明

邮政编码：750021

邮政地址：宁夏银川市西夏区学院西路31号

作者单位：宁夏财经职业技术学院

联系人：胡菲菲

身份证号：640103198211230181

手  机：13909514155

[1]计算公式：营改增后增值税征收率×改革前营业税率÷（1+营改增后增值税征收率）-1，其中营改增后增值税征收率为3%，改革前营业税率为5%。